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在抵免掉已纳的B国所得税款后，甲公司向A国政府缴纳的所得税款为490万元，其中包括两部分:一部分是甲公司来自A国所得本应缴纳的所得税480万元;另一部分则是甲公司采自B国的所得应缴的A国政府补缴差额税额10万元 (100x40%-100x30%二10)。对于B国政府课征税率较低时，A国政府要补征其差额税款，是因为A国政府仅承认B国政府优先行使收人来源地管辖权，而不承认B国政府的独占管辖权，这表明跨国的纳税人应纳的外国所得税不得低于其国外所得应承担的本国税负。
(2)对于来源于C国的收入所得。甲公司在C国的分公司实现销售收入1000万元，成本和费用为500万元，应纳税所得额为500万元。依C国的企业所得税率50%计算，两公司应纳税款250万元。根据分国抵免限额法，在外国税率高于本国税率的情况下，可以得到抵免的外国政府所得税只是外国所得额按本国税率计算的税额。在本案中，C国的企业所得税率为50%;A国的企业所得税率为40%，对于甲公司来自C国的收入所得，A国政府只允许甲公司抵免的数额是200万元
(500x40%二扔0)。这是因为对外国政府适用税率较高的，抵免数额要限制在按本国税率计算的税额范围内，即居住国政府只承认外国政府优先行使收入来源地管辖权，但并不同意用本属于自己国库的一部分收人去贴补由跨国纳税人承担的外国政府的较高税负。
(3)对于甲公司来源于国外的全部所得。对于甲公司来源于国外的全部所得以及该年度甲公司向A国政府缴纳的所得税款，应按以下步骤计算: 甲公司该年度应税所得总额为:1200+100+500二1800(万元)
甲公司应纳A国所得税额为:1800x40%=720(万元)
甲公司已纳B国的所得税额为:100x30%二30万元
甲公司已纳C国的所得税额为:500x50%二250万元
甲公司来自B国的收人所得抵免限额为30万元，来自C国的收人所得抵免限额为200万元，依据分国抵免限额法，甲公司来自国外的收人所得抵免限额总计为230万元。那么，甲公司该年度应向A国政府缴纳的所得税额为490万元作口720-230二490)。
2．在本案中，甲公司降低了对B国的乙公司提供的原材料售价，使乙公司的总成本和费用下降了200万元，乙公司的应纳税所得额由100万元变为300万元，属于国际避税行为。通过以下计算可以看出:
甲公司该年度应纳A国所得税总额为:1000+300+500=1800(万元)
甲公司应纳A国所得税额为:1800x40%二720(万元)
甲公司应向B国纳税的所得税额为:300x30%二90(万元)
甲公司来自B国的收人所得抵免限额为90万元 甲公司应向C国纳税的所得税额为200万元
甲公司来自国外全部收人的抵免限额共为290万元
巳00+90=290)，则甲公司应向A国缴纳的全部收人所得税额为:720-290=430(万元)
在甲公司作出调整之前，甲公司应向A国缴纳的所得税额为490万元。由此可见，甲公司通过向乙公司转移定价，利用两国之间所得税率的不同，逃避税收60万元。
对于甲公司的上述避税行为，A国政府可以采取以下方法加以防止:
1．规定实行
\独立核算\原则。\独立核算\原则要求采用证常交易的市场价格计算关联企业之间进行交易的利润，并对其进行征税。依照\独立核算\原则，可以制止A国的甲公司向B国的乙公司以低价出售原材料的做法，从而防止甲公司避税行为的发生。
2．规定报告义务。A国可以通过国内税法规定，该国纳税人有义务向税务当局主动报告其在国外从事经营活动的情况，并提供其交易时的凭证、财册等证据资料，由税务当局检查核实，如发现可疑之处，即可立即查处，令其补缴所避税款。
案例038 利用企业形式进行国际避税 [案情介绍]
A公司是美国的一家跨国公司，在加拿大设有一子公司。1997年，A公司计划在申国投资设立一家芦笋种植加工企业。在向国际税务咨询公司咨询后，A公司决定这一项目采取非法人的中外合作经管企业方式，并将外方投资主体改为该公司在加拿大的子公司。A公司之所以作出这一决定，是因为芦笋从种植到初次具有商品价值的收获约需4一5年时间，这会使企业开办初期即面临较大的亏损;当采取中外合资经营形式时，在美国和加拿大均视为有限责任公司，其亏损只能在合资企业内部弥补;而按美国和加拿大法律，无法人资格的中外合作企业是负无限责任的合伙企业，其亏损可以在美国总公司内弥补。通过美国总公司弥补亏损，不仅可以减轻企业开办初期的压力，而且还可以使公司通过减少应税所得的方法，来减轻A公司的税负。
若1997年度美国A公司所得为1000万美元，按美国税法应缴纳280万美元的公司税。假定其投资的中外合作企业应由其负担的亏损额为100万美元，美国A公司在其1000万美元所得中弥补了这部分亏损之后，应税所得减为900万美元，其应纳税款也降为252万美元。
当该项目改由加拿大子公司投资时，由于加拿大公司税率为40%，若子公司的利润为500万美元，其应纳税款就是200万美元，如果为中外合资企业弥补100万美元的亏损，该子公司可以少缴40万美元的税款。与在美国A公司弥补亏
损的办法相比，又可以少缴纳税款12万美元。
1998年度纳税申报时，美国税务当局在审核A公司的合并会计报表后，认为A公司有逃税的嫌疑，A公司据理力争，认为自己完全遵守了美国、加拿大、中国三国的税法，由子公司设立中外合作经营企业是合理的商业行为而非逃税行为。最后，由于没有发现更多的证据，美国税务当局认可了A公司的行为。 [法律问题]
本案涉及的主要法律问题是，美国A公司利用企业形式进行国际避税的行为是否违法?在国际税法中，这是一种什么行为? [法理分析]
美国A公司的行为是国际避税行为，但并不违法。
所谓国际避税行为，是指跨国纳税人利用有关国家税收制度上的差异，采用一些不违法的方式，以减轻或消除其国际纳税义务的行为。国际避税行为有以下特点:
1．国际避税是利用有关国家税收制度的差异进行的。国际投资者在进行投资决策时，总要先进行可行性研究，选择最佳投资方案，其中税收是确定其资本投向的主要因素。由于各国的经济政策不同，有的采取低税、优惠等政策吸引外资，有的对外资采取限制政策，提高税负。这样，各国在征税范围、税率高低、奖限政策及征管手段上都存在很大差异，由此导致国际投资者在研究各国税法的基础上，寻找机会，达到避税的目的。
2．国际避税是以不违法的方式为前提的。国际避税是以不违法的方式进行的，是对有关国家税法中没有涉及或规定不明确之处的利用。这是国际避税与国际逃税的最大区别。国际避税行为可能被认为是不道德的，但避税所使用的方法是合法的，而且纳税人的行为不具备欺诈的性质。在本案中，A公司巧妙地利用美国、加拿大、中国三国税法的差异，使得其税负合法地减少了40万美元。尽管这种行为给有关国家的税收带来损害，但也无法对其进行惩罚，因为这种行为在法律上是毫无暇疵的。 由于国际避税损害了相关国家的财政利益，各国纷纷采取措施来对付纳税人的避税行为。但目前有关措施主要是国内立法，国际性的反避税措施尚待制订。
案例039 国际避税港 [案情摘要]
新西兰罗伊乔公司为躲避本国的所得税，将其年度利润的70%转移到世界著名的自由港巴哈马群岛的某一信托公司。由于巴哈马群岛的税率要比新西兰低35%一50%，这样就便该公司每年可以有效地躲避3叨万一470万美元的税款。 [法律问题]
罗伊乔公司采用的国际避税方式是什么? [参考结论]
通过在国际避税港设立 \基地公司\来进行国际避
税。
[法理、法律精解]
在避税港设立\基地公司\，该公司可以是销售公司、金融公司、信托公司、专利公司等等，然后将联属企业分散在世界各国的其他公司的利润都转移到\基地公司\，从而逃避有关国家的税收管辖，这是跨国公司进行国际避税的常用手法。
案例040 利用\辅助性或准备性\的场所避税 [案情摘要]
1975年，西班牙里尔特服装有限公司在荷兰鹿特丹建立了一个专为该公司搜集北欧国家纺织服装信息的办事机构。根据西班牙政府和荷兰政府签订的双边税收协定，这种专门用于搜集信息、情报的办事机构不属于常设机构，因而不承担纳税义务。在该纳税年度里，里尔特公司根据该办事机构提供的有关荷兰纺织服装市场信息，成交了两笔价值2120万美元的纺织服装生意。在此过程中，虽然办事机构承担了所有有关供货合同和确定订货数量的谈判与协商，但该办事机构最终没有在合同和订单上代表里尔特公司签字，荷兰税务部门也毫无办法，只得眼睁睁地让其避税。 [法律问题]
1．里尔特公司的国际避税方式是什么? 2．你认为荷兰政府针对此类问题应如何考虑采取反避税措施?
[参考结论] 1．利用双边税收协定的漏洞与不完善来进行国际避税。
2．考虑完善或修订双边税收协定，或签订补充协定，对
\常设机构\的性质、范围进行更明确的界定。 [法理、法律枯解]
\辅助性或准备性\的场所，不属于常设机构，这是两个《范本》所确定的基本原则，但在实践中却经常被纳税人利用来实施避税。笔者个人观点认为，随着经济的发展，\信息\已在企业实现利润的过程中发挥着越来越重要的作用，已不仅仅是\辅助性\的问题了。常设机构的范围可以考虑加以必要的扩大。
案例041 转让定价 [案情摘要]
跨国公司布朗国际集团有3个关联公司A、B、C，分别设在甲、乙、丙3个国家，3个国家的公司所得税税率分别为50%、30%和20%。A公司为B公司生产组装电视机用的零部件。
现A公司以200万美元的成本生产了一批零部件，本应以240万美元的价格直接售给B公司，经B公司组装后按300万美元的总价格投放市场。为了减轻税负，A公司将该批货物以210万美元卖给C公司，C公司转手以280万美元的价格卖给B公司，B公司经组装后以300万美元的总价格投放市场。 [法律问题]