第十二章 外币业务
第一节 外币业务会计处理
一、外币业务的账户设置及会计处理程序
（一）外币业务
是指企业以记账本位币以外的其他货币进行款项收付、往来结算等经济业务。
（二）外币账户
企业需要设置的外币账户主要有外币现金、外币银行存款以及用外币结算的债权债务账户。
（三）会计核算的基本程序
企业发生外币业务时，将外币金额折算成记账本位币金额时，可以采用外币业务发生时的市场汇率，也可以采用外币业务发生当期期初的市场汇率。在月份（或季度、年度）终了时，对于各外币账户的期末余额，按期末市场汇率将其折算为记账本位币金额，并将外币账户期末余额折算为记账本位币的金额与相对应的记账本位币账户的期末余额之间的差额，确认为汇兑损益。
汇兑收益或汇兑损失的确定方法如下：
期末在借方调整产生汇兑收益，期末在贷方调整产生汇兑损失。
二、主要外币业务的会计处理
（一）外币兑换业务
外币兑换业务包括企业购入外汇业务和企业卖出外汇业务。
外币兑换业务平时可能产生汇兑损益。
例1：乙股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率折算。本期将50 000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为1美元=8.25元人民币，当日市场汇率为1美元=8.35元人民币。
有关会计分录如下：
借：银行存款（人民币户） 412500（50000×8.25）
财务费用 5000
贷：银行存款——美元户（50000美元） 417500（50000×8.35）
例2：甲股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率折算。本期因外币支付需要，从银行购入10000美元，银行当日的美元卖出价为1美元=8.40元人民币，当日市场汇率为1美元=8.30元人民币。
会计分录如下：
借：银行存款——美元户（10000美元） 83000（10000×8.30）
财务费用 1000
贷：银行存款（人民币） 84000（10000×8.40）
（二）外币购销业务的会计处理
例3：乙股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率折算。本期从境外购入不需要安装的设备一台，设备价款为250000美元，购入该设备的市场汇率为1美元=8.35元人民币，款项尚未支付。会计分录如下：
借：固定资产――机器设备 2087500
贷：应付账款——美元户（250000美元） 2087500
例5：甲股份有限公司外币业务发生时的市场汇率折算。本期销售商品12000件，销售合同规定的销售价格为每件250美元，当日的市场汇率为1美元=8.25元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到。会计分录如下：
借：应收账款——美元户（3000000美元） 24750000
贷：主营业务收入 24750000（12000×250×8.25）
（三）外币借款业务的会计处理
例6：乙股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率折算。本期从中国银行借入港币1500000元，期限为6个月，借入的外币暂存银行。借入时的市场汇率为1港元=1.10元人民币。会计分录如下：
借：银行存款——港元户（1500000港元） 1650000（1500000×1.10）
贷：短期贷款——港币户（1500000港元） 1650000
6个月后，乙股份有限公司按期向中国银行归还借入的港币1500000元。归还借款时时的市场汇率为1港元=1.08元人民币。会计分录如下：
借：短期借款——港币户（1500000港元） 1620000
贷：银行存款——港元户（1500000港元） 1620000
（四）接受外币资本投资的会计处理
借：银行存款（收款当日汇率）
贷：实收资本（①合同约定汇率，②收款当日汇率）
资本公积（差额）
应说明的是，对接受外币资本投资业务，无论企业的记账汇率如何选择，对收到的外币款项，只能按收款当日的市场汇率折算为记账本位币。
例7：甲股份有限公司收到外方投资200000美元，收到外币款项时的市场汇率为1美元=8.25元人民币。投资合同规定的汇率为1美元=8.00元人民币。
会计分录如下：
借：银行存款——美元户（200000美元） 1650000（200000×8.25）
贷：股本 1600000（200000×8.00）
资本公积 50000
沿用例7的资料。除假设投资合同中没有约定汇率外，其他条件与上例同。会计分录如下：
借：银行存款——美元户（200000美元） 1650000（200000×8.25）
贷：股本 1650000
例8：乙股份有限公司与外商签订的投资合同中规定外商分次投入外币资本，在投资合同中没有约定折算汇率。乙股份有限公司第一次收到外商投入资本300000美元，当时的市场汇率为1美元=8.25元人民币；第二次收到外商投入资本300000美元，当时的市场汇率为1美元=8.30元人民币。会计分录如下：
第一次收到外币资本时
借：银行存款——美元户（300000美元） 2475000（300000×8.25）
贷：股本 2475000
第二次收到外币资本时
借：银行存款——美元户（300000美元） 2490000（300000×8.3）
贷：股本 2490000
【例题1】某外商投资企业收到外商作为实收资本投入的固定资产一台，协议作价20万美元，当日的市场汇率为l美元=8.25元人民币。投资合同约定汇率为1美元=8.20元人民币。另发生运杂费2万元人民币，进口关税5万元人民币，安装调试费3万元人民币。该设备的入账价值为（ ）万元人民币。（2001年考题）
A.164
B.170
C.174
D.175
【答案】D
【解析】该设备的入账价值=20×8.25+2+5+3=175（万元）
【例题2】在投资合同已约定有折算汇率的情况下，以人民币作为记账本位币的外商投资企业在收到外币资本投资时应采用的折算方法是（ ）。（2002年考题）
A.收到的外币资产和实收资本均按合同约定汇率折算
B.收到的外币资产和实收资本均按收到当日的汇率折算
C.收到的外币资产按合同约定汇率折算，实收资本按收到当日的汇率折算
D.收到的外币资产按收到当日的汇率折算，实收资本按合同约定汇率折算
【答案】D
【例题3】某中外合资经营企业注册资本为400万美元，合同约定分两次投入，但未约定折算汇率。中、外投资者分别于2001年1月1日和3月1日投入300万美元和100万美元。2001年1月1日、3月1日、3月31日和12月31日美元对人民币的汇率分别为1：8.20、1：8.25、 l：8.24和1：8.30。假定该企业采用人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生日的汇率折算。该企业2001年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额为人民币（ ）万元。
A.3280
B.3296
C.3285
D.3320
【答案】C
【解析】该企业2001年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额=300×8.20＋100×8.25=3285（万元）
【例题4】甲股份有限公司对外币业务采用业务发生时的市场汇率折算，按月结算汇兑损益。2002年3月20日，该公司自银行购入240万美元，银行当日的美元卖出价为1美元=8.25元人民币，当日市场汇率为1美元=8.21元人民币。2002年3月31日的市场汇率为1美元=8.22元人民币。甲股份有限公司购入的该240万美元于2002年3月所产生的汇兑损失为（ ）万元人民币。（2003年考题）
A.2.40
B.4.80
C.7.20
D.9.60
【答案】C
【解析】2002年3月所产生的汇兑损失=240×（8.25－8.21）－240×（8.22－8.21）=7.2（万元）
【例题5】某股份有限公司对外币业务采用业务发生日的市场汇率进行折算，按月计算汇兑损益。20×0年6月20日从境外购买零配件一批，价款总额为500万美元，货款尚未支付，当日的市场汇率为1美元=8.21元人民币。6月30日的市场汇率为1美元=8.22元人民币。7月31日的市场汇率为1美元=8.23元人民币。该外币债务7月份所发生的汇兑损失为（ ）万元人民币。
A.-10
B.–5
C.5
D.10
【答案】 C
【解析】因为按月计算汇兑损益，只需将7月底汇价与6月底相比，美元价格升高为损失，所以汇兑损失=（8.23—8.22）×500=5（万元）。
三、期末汇兑损益的计算及账务处理
（一）汇兑损益的形成
1.外币兑换中由于所采用的外汇买入价和卖出价与入账价值不同而产生的汇兑损益。
2.持有外币货币性资产和负债期间，由于汇率变动而引起的外币货币性资产或负债价值变动而产生的汇兑损益。外币货币性资产在汇率上升时，产生汇兑收益，反之，产生汇兑损失，外币货币性负债则相反。
（二）汇兑损益的会计处理
对于筹建期间的汇兑损益，计入长期待摊费用；生产经营期间发生的汇兑损益，计入当期财务费用；对于与购建固定资产等直接相关的汇兑损益，在资产达到预定可使用状态前发生的（符合资本化条件），计入固定资产成本。
P277 例9：甲股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率进行折算，并按月计算汇兑损益。2001年11月30日，市场汇率为1美元=8.4元人民币。有关外币账户期末余额见表12-1。
|
项 目 |
外币账户金额
（美元） |
汇 率 |
记账本位币金额
（人民币元） |
|
银行存款 |
200000 |
8.4 |
1680000 |
|
应收账款 |
100000 |
8.4 |
840000 |
|
应付账款 |
50000 |
8.4 |
420000 |
甲股份有限公司12月份发生如下外币业务（假设不考虑有关税费）：
（1）12月5日，对外赊销产品1000件，每件单价200美元，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币；
解析：12月5日，该公司对外赊销的销售收入应按当日的汇率折算为人民币记账，并确认相应的债权；同时按照美元数登记外币应收账款账户。
借：应收账款--美元户（200000美元） 1660000
贷：主营业务收入 1660000
（2）12月10日，从银行借入短期外币借款180000美元，款项存入银行，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币：
借：银行存款--美元户（180000美元）（180 000×8.3） 1494000
贷：短期借款--美元户（180 000美元） 1494000
（3）12月12日，从国外进口原材料一批，价款共计220000美元，款项用外币存款支付，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币.
借：原材料 1826000
贷：银行存款--美元户（220000美元） （220000×8.3）1826000
（4）12月18日，赊购原材料一批，价款总计160 000美元，款项未支付，当日的市场汇率为1美元=8.35元人民币；
借：原材料 1336000
贷：应付账款--美元户（160000美元） 1336000
（5）12月20日，收到12月5日赊销货款100 000美元，当日的市场汇率为1美元=8.35元人民币。
借：银行存款--美元户（100000美元）（100 000×8.35）835000
贷：应收账款--美元户（100000美元） 835000
（6）12月31日，偿还借入的短期外币借款180000美元，当日的市场汇率为1美元=8.35元人民币；
借：短期借款--美元户（180000美元）（180000×8.35）1503000
贷：银行存款--美元户（180000美元） 1503000
第二，期末汇兑损益的计算
（1）应收账款账户汇兑损益
以应收账款账户为例说明期末汇兑损益的计算：
200000×8.35-[（100000×8.4+200000×8.3）-100000×8.35]=5000（元）
（2）应付账款汇兑损益
210000×8.35-（50000×8.4+160000×8.35）=-2500（元）
（3）银行存款账户汇兑损益
80000×8.35-[（200000×8.4+180000×8.3+100000×8.35）-（220000×8.3+180000×8.35）]=-12000（元）
（4）短期借款账户汇兑损益
180000×8.35-180000×8.3=9000（元）
该公司12月份汇兑损益=5000+（-12000）-（-2500）-9000=-13500（元）
第三，期末汇兑损益的会计分录
借：应收账款 5000
应付账款 2500
财务费用 13500
贷：银行存款 12000
短期借款 9000
12月31日，编制会计报表时有关外币账户和记账本位币余额如表12-2
表12-2
|
项 目 |
外币账户金额（美元） |
汇 率 |
记账本位币金额（人民币元） |
|
银行存款 |
80000 |
8.35 |
668000 |
|
应收账款 |
200000 |
8.35 |
1670000 |
|
短期借款 |
0 |
8.35 |
0 |
|
应付账款 |
210000 |
8.35 |
1753500 |
先计算外币账户的外币余额，然后将其乘以月末市场汇率计算记账本位币余额，将所计算的记账本位币余额减去调整前的记账本位币余额，即为该外币账户期末调整时产生的汇兑损益。按此方法计算，若结果为正数，则在外币账户正常余额方向调整（资产账户在借方调整，负债账户在贷方调整）；若结果为负数，则在外币账户正常余额的反方向调整（资产账户在贷方调整，负债账户在借方调整）。
如应收账款账户汇兑损益
=200000×8.35-[（100000×8.4+200000×8.3）-100000×8.35]=5000（元），其计算结果为正数，则在应收账款账户的借方调整，此项产生汇兑收益5000元。
【例题6】某股份有限公司对外币业务采用月初汇率进行折算,按季计算汇兑损益。3月20日收到一张期限为三个月的不带息的外币应收票据,票面金额为300万美元,当日的市场汇率为1美元=8.21元人民币。6月20 日如数收到300万美元,当日的市场汇率为1美元=8.27元人民币。3月月初的汇率为1美元=8.27元人民币；3月月底和4月月初的汇率均为1美元=8.25元人民币；4月月底和5月月初的汇率均为1美元=8.24元人民币；5月月底和6月月初的汇率均为1美元=8.26元人民币。6月30日的汇率为1美元=8.27元人民币。该外币应收票据在第二季度产生的汇兑收益为（ ）。（2005年考题）
A.0
B.3万元
C.6万元
D.9万元
【答案】B
【解析】该外币应收票据在第二季度产生的汇兑收益=0-300×（8.25—8.26）=3（万元）。
【例题7】甲有限责任公司（以下简称甲公司）以人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生时的市场汇率折算，按季计算外币账户的汇兑损益。
（1）甲公司2003年第四季度发生以下交易或事项：
①10月6日，收到国外乙公司追加的外币资本投资1000万美元，款项于当日存入银行，当日市场汇率为1美元=8.24元人民币。
甲公司与乙公司的投资合同于2003年7月10日签订。投资合同中对外币资本投资的约定汇率为1美元=8.20元人民币。签约当日市场汇率为1美元=8.18元人民币。
②11月8日，出口销售商品一批，售价为120万美元。该商品销售已符合收入确认条件，但款项尚未收到。当日市场汇率为1美元=8.24元人民币。
③11月12日，偿还应付国外丙公司的货款80万美元，款项已通过美元账户划转。当日市场汇率为1美元=8.23元人民币。
④11月28日，收到应收国外丁公司的货款60万美元，款项于当日存入银行，当日市场汇率为1美元=8.26元人民币。
⑤12月2日，自国外进口原材料一批，材料价款100万美元，货款尚未支付。当日市场汇率为1美元=8.24元人民币。
（2）其他有关资料如下：
①2003年第四季度期初甲公司有关外币账户的余额如下表所示：
|
项目 |
美元余额 |
汇率（美元：人民币） |
折合人民币金额 |
|
银行存款（美元户） |
400（借方） |
1：8.22 |
3288（借方） |
|
应收账款（美元户） |
150（借方） |
1：8.22 |
1233（借方） |
|
应付账款（美元户） |
110（贷方） |
1：8.22 |
904.20（贷方） |
②2003年12月31日，当日市场汇率为1美元=8.25元人民币。
③假定不考虑上述交易过程中的相关税费。
要求：
（1）根据上述资料，填写所列账户2003年第四季度发生额和经调整汇兑损益后的期末余额。
（2）对甲公司2003年第四季度外币账户汇兑损益汇总进行账务处理。
（答案中的金额单位用万元表示）。
|
项目 |
期初余额 |
借方发生额 |
贷方发生额 |
期末余额
（2003年12月31日） |
|
美元
金额 |
折 合
人民币
金 额 |
美元
金额 |
折 合
人民币
金 额 |
美元
金额 |
折 合
人民币
金 额 |
美元
金额 |
折 合
人民币
金 额 |
|
银行存款
（美元户） |
400
（借方） |
3288
（借方） |
1060 |
8755.4 |
80 |
658.4 |
1380 |
11385 |
|
应收账款
（美元户） |
150
（借方） |
1233
（借方） |
120 |
995.1 |
60 |
495.6 |
210 |
1732.5 |
|
应付账款
（美元户） |
110
（贷方） |
904.20
（贷方） |
80 |
658.4 |
100 |
826.70 |
130 |
1072.5 |
注：
①银行存款（美元户）汇兑损益
=（400+1000+60-80）×8.25-（3288+1000×8.24+60×8.26-80×8.23）=19.8（万元）（借方）
②银行存款（美元户）借方发生额（折合人民币金额）
=1000×8.24+60×8.26+19.8=8755.4（万元）
③应收账款（美元户）汇兑损益
=（150+120-60）×8.25-（1233+120×8.24-60×8.26）= 6.3（万元）（借方）
④应收账款（美元户）借方发生额（折合人民币金额）
=120×8.24+6.3=995.1（万元）
⑤应付账款（美元户）汇兑损益
=（110+100-80）×8.25-（904.2+100×8.24-80×8.23）= 2.7（万元）（贷方）
⑥应付账款（美元户）贷方发生额（折合人民币金额）
=100×8.24+2.7= 826.7（万元）
（2）会计分录：
借：银行存款（美元户） 19.8
应收账款（美元户） 6.3
贷：应付账款（美元户） 2.7
财务费用 23.4
第二节 外币会计报表折算
一、外币会计报表折算方法
二、我国外币会计报表折算方法
（一）资产负债表
1.所有资产、负债类项目均按照合并会计报表决算日的市场汇率折算为母公司记账本位币。
2.所有者权益类项目除“未分配利润”项目外，均按照发生时的市场汇率折算为母公司记账本位币。
3.“未分配利润”项目以折算后利润分配表中该项目的金额直接填列。
4.折算后资产类项目与负债类项目和所有者权益类项目合计数的差额，作为外币会计报表折算差额，在“未分配利润”项目下单列项目反映。
5.年初数按照上年折算后的资产负债表有关项目金额列示。
【例题8】按照我国现行会计制度的规定，下列外币会计报表项目中，可以按照年末市场汇率折算的项目有（ ）。
A.所得税
B.实收资本
C.在建工程
D.提取盈余公积
E.盈余公积
【答案】ACD
